Приобретение основных средств за счет двух источников финансирования

Когда возникает необходимость использовать средства двух источников, чтобы приобрести основное средство?

Как правильно отразить приобретенные за счет разных источников финансирования активы в бухгалтерском учете бюджетных учреждений?

Как платить налог на прибыль и НДС в таких случаях?

Источники финансирования

Необходимость приобретения основных средств (ОС) за счет двух источников финансирования возникает в случае, если у учреждения на лицевом счете недостаточно субсидии, выделенной из соответствующего бюджета на покупку основных средств. Тогда учреждение оплачивает недостающую часть денежных средств за счет средств, полученных им от иной приносящей доход деятельности (т. е. предпринимательской).

При приобретении учреждением актива надо учитывать тот факт, что бюджетное законодательство РФ допускает возмещение бюджетных расходов за счет средств от предпринимательской деятельности. Возмещение внебюджетных расходов за счет бюджетного финансирования временно допускается с разрешения главного распорядителя с последующим восстановлением средств на счете при получении бюджетных ассигнований (субсидии на этот вид расходов).

Обратите внимание!

Оплачивать товары (в том числе активы), работы, услуги за счет выделенных субсидий можно в том случае, если они необходимы для выполнения государственного задания в соответствии с планом финансово-хозяйственной деятельности.

Оплачивать за счет средств субсидий товары, работы, услуги, которые будут использоваться только в предпринимательской деятельности, недопустимо, так как субсидии в виде ассигнований выделяются учреждению на конкретные цели, в частности на возмещение нормативных затрат, на содержание недвижимого и особо ценного движимого имущества, закрепленного за учреждением учредителем или приобретенного за счет средств учредителя (п. 1 ст. 78.1 Бюджетного кодекса РФ).

Номер счета бухгалтерского бюджетного учета включает источник финансирования. Постановку на баланс учреждения объекта, приобретенного за счет нескольких источников финансирования, необходимо отражать на нескольких счетах бухгалтерского учета.

Так, активы, приобретенные за счет выделенных субсидий на их приобретение и предназначенных для использования в целях выполнения государственного задания, будут отражаться по коду вида финансового обеспечения (КФО) 4. Активы, приобретенные за счет предпринимательской деятельности, отражаются по КФО 2.

Но если один и тот же объект основных средств отражается на нескольких счетах бухгалтерского учета (принятие к учету основных средств по частям), возникают проблемы при инвентаризации, переоценке, начислении амортизации, внутреннем перемещении и списании таких объектов с баланса.

Объектом основных средств является объект со всеми его частями и приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций (пп. 41, 45 Инструкции по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений (далее — Инструкция № 157н), утвержденной Приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н (в ред. от 16.11.2016)).

Поэтому один объект основного средства не может числиться как отдельные инвентарные объекты, учтенные с разными кодами вида финансового обеспечения (КФО).

Важно!

Один объект основных средств может учитываться только на одном счете бюджетного бухгалтерского учета.

Порядок учета ОС

Порядок учета основных средств, приобретенных за счет разных источников финансирования, не установлен ни Инструкцией № 157н, ни Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений (далее — Инструкция № 174н), утвержденной Приказом Минфина России от 16.12.2010 № 174н (в ред. от 16.11.2016).

Поэтому учреждение должно самостоятельно разработать и утвердить порядок принятия на учет таких объектов в своей учетной политике.

Кроме того, необходимо запросить разрешение на проведение таких операций у главного распорядителя.

Порядок отражения в бухгалтерском учете операций по приобретению ОС за счет нескольких источников финансового обеспечения в бюджетных учреждениях зависит от того, в какой деятельности основное средство будет использоваться — в основной бюджетной деятельности по выполнению государственного задания либо в предпринимательской.

Рассмотрим порядок постановки на учет ОС, приобретаемых за счет двух источников финансирования.

Ситуация 1

Перевод нефинансовых активов с внебюджетной деятельности на бюджетную

Учреждение приобретает лабораторный прибор «Иономер» стоимостью 59 000 руб. для использования в основной бюджетной деятельности по выполнению государственного задания.

На момент оплаты актива денежных средств на лицевом счете в ОФК у учреждения недостаточно, так как финансирование в виде бюджетных ассигнований на статью КОСГУ 310 получено в сумме 40 000 руб., т. е. меньше, чем необходимо для покупки прибора.

Недостающая часть будет оплачена за счет средств, полученных от предпринимательской деятельности.

Бухгалтерские проводки:

1. Произведена частичная оплата за основное средство (прибор) за счет субсидии:

Дебет счета 4.302.31.830 Кредит счета 4.201.11.610 — 40 000 руб.

Одновременно делается запись по забалансовому счету:

Кредит счета 18 (КОСГУ 310) — выбытие денежных средств с лицевого счета учреждения.

2. Произведена частичная оплата стоимости прибора за счет средств, заработанных по предпринимательской деятельности. Образуется дебиторская задолженность в части оплаты за основное средство за счет внебюджетной деятельности:

Дебет счета 2.304.06.830 Кредит счета 2.201.11.610 — 19 000 руб.

Кредит счета 18 (КОСГУ 310) — отражено выбытие средств.

3. Принимается к учету кредиторская задолженность в сумме, полученной учреждением за счет средств от предпринимательской деятельности по исполнению обязательств по бюджету — в рамках выполнения государственного задания:

Дебет счета 4.302.31.830 Кредит счета 4.304.06.730 — 19 000 руб.

4. Отражены затраты на приобретение прибора по бюджетной деятельности (счет 4.106.31.310 «Увеличение вложений в основные средства — иное движимое имущество учреждения»):

Дебет счета 4.106.31.310 Кредит счета 4.302.31.730 — 59 000 руб.

5. Принято к учету основное средство — прибор «Иономер» по первоначальной стоимости по бюджетному виду деятельности (счет 0.101.34.000 «Машины и оборудование — иное движимое имущество учреждения»):

Дебет счета 4.101.34.310 Кредит счета 4.106.31.310 — 59 000 руб.

Из проводок видно, что основное средство принято на учет по КФО 4 (бюджетное финансовое обеспечение) и будет использоваться для выполнения государственного задания.

Разбираем записи по восстановлению денежных средств, израсходованных на приобретение основного средства (прибора), предназначенного для использования в бюджетной деятельности.

После того как на лицевой счет учреждения поступило финансирование в виде субсидии на выполнение государственного задания по статье 310 (КОСГУ):

6. Восстанавливаем на лицевом счете сумму средств по предпринимательской деятельности, временно израсходованную на приобретение прибора «Иономера» в части недостающей стоимости на его приобретение:

Дебет счета 2.201.11.510 Кредит счета 2.304.06.730 — 19 000 руб.

По Дебету забалансового счета 18 (по КОСГУ 310) отражаем поступление средств на лицевой счет за счет восстановления полученными бюджетными ассигнованиями.

7. Уменьшаем задолженность средств от предпринимательской деятельности, временно привлеченных на покупку основного средства, за счет поступивших субсидий на лицевой счет:

Дебет счета 4.304.06.830 Кредит счета 4.201.11.610 — 19 000 руб.

По Кредиту счета 18 (по КОСГУ 310) отражаем выбытие средств со счета по учету субсидий.

При принятии всей оплаченной суммы за основное средство на бюджет учреждение не вправе рассчитывать на возмещение НДС.